keskiviikko 10. lokakuuta 2012

IFRS-standardi ja siihen siirtyminen

Kurssiin Laskentatoimen teoria ja IFRS liittyvä kirjoitus, jossa IFRS-standardeja käsitellään Petri Vehmasen luentojen ja Virpi Haaramon kirjan Kansainvälinen tilinpäätöskäytäntö - IFRS raportointi (SanomaPro, 2012) pohjalta. Vehmasen luennot noudattelivat Haaramon kirjan rakennetta.

Tilinpäätösten harmonisointi ja IASB:n rooli

Yritystoiminnan ja sijoittamisen kansainvälistymisen takia on tärkeää, että tilinpäätösinformaatiot ovat vertailukelpoisia eri maiden välillä. Usein eri maiden tilinpäätöskäytännöt poikkeavat toisistaan, jolloin tilinpäätöksiin sisältyvä informaatio ei ole vertailtavissa. Siksi on syntynyt tarve tilinpäätöskäytäntöjen harmonisointiin kansainvälisesti. Harmonisoinnin tarve johtuu sidosryhmien, erityisesti sijoittajien tiedon tarpeesta.

International Accounting Standards Board (IASB) on 1970-luvulta lähtien ohjannut kansainvälisen tilinpäätöskäytännön kehitystä ja antanut kansainvälisiä tilinpäätöksen laadintaa ja esittämistä koskevia standardeja. IASB:n asema on vahvistunut viime vuosina. Yhteistyössä IASB:n kanssa on työskennellyt vuodesta 1995 lähtien arvopaperimarkkinoiden valvontaviranomaisia edustava International Organization of Securities Commissions (IOSCO). Haaramon mukaan "yhteistyö on tähdännyt IFRS-normiston hyväksymiseen maailmanlaajuisesti kaikissa kansainvälisissä listautumistilanteissa".

Mikä on IFRS?

IFRS-normisto on tilinpäätösinformaatiota sääntelevä laaja säännöstä, joka sisältää Haaramon mukaan kolme osaa:

–   tilinpäätöksen laatimista ja esittämistä koskevat yleiset perusteet (Framework)
–   kansainväliset tilinpäätösstandardit (IFRS, International Financial Reporting Standards)
–   tulkintaohjeet (IFRIC, IFRS Interpretation Committee).

IFRS:n mukainen ja suomalainen laskenta eroavat toisistaan. Suomalainen normisto perustuu velkojien suojaan, kun IFRS:n lähtökohta on sijoittajien näkökulma. IFRS korostaa taseen merkitystä tuloslaskennan kustannuksella. Markkinaperusteisuus korvaa erityisesti rahoitusinstrumenttien osalta hankintameno-ajattelun arvostusmenetelmänä. Osa laskennallisista kirjauksista, joilla ei siis ole tulosvaikutusta, kirjataan laajaan tuloslaskelmaan ja esitetään erikseen omassa pääomassa. 

IFRS on Suomen kirjanpito- ja tilinpäätösnormistoon verrattuna yksityiskohtaisempi ja sisältää vain poikkeuksellisesti valinnan mahdollisuuksia. Yksityiskohtaisempi IFRS on mm. tilinpäätöksen esittämisessä, arvostus- ja jaksotusperiaatteissa ja konsernitilinpäätöksen laadintaperiaatteissa.

Ongelmallista on, että IFRS ei ota kantaa yhtiölainsäädännön kysymyksiin, esimerkiksi voitonjakosäännöksiin. IFRS perustuu oletukseen kirjanpidon ja tuloslaskennan erillisyydestä toisin kuin suomalainen lainsäädäntö. Kirjanpidon ja verotuksen eriyttäminen helpottaisi suomalaisten yhtiöiden siirtymistä IFRS-käytäntöön Haaramon mielestä.

Suomessa IFRS-tilinpäätösten valvontatehtävä on vuodesta 2009 alkaen ollut Finanssivalvonnalla.

Fair value -direktiivi ja modernisointidirektiivi

Fair value -direktiivi (2001/65/EY) liittyy erojen poistamiseen IFRS:n ja tilinpäätösdirektiivien väliltä. Se perustuu rahoitusinstrumenttien kirjaamista ja arvostamista koskevaan IAS 39 -standardiin. Haaramo kirjoittaa sen tarkoittavan, että "EU:n jäsenvaltioiden tulee sallia tai vaatia kaikkien yhtiöiden tai yhtiöluokkien osalta, että rahoitusinstrumentit, ml. johdannaiset, arvostetaan tilinpäätöksessä käypään arvoon".

Toinen erojen poistamiseen liittyvä direktiivi on modernisointidirektiivi. Direktiivi "mahdollistaa IFRS:n tasoisen raportoinnin kaikille EU-yrityksille pakottamatta kuitenkaan kaikkia yrityksiä siirtymään nykyisistä laskentaperiaatteista kovastikin poikkeavien säännösten soveltamiseen".

IFRS-standardien ja tilinpäätösdirektiivien välillä on suuria eroja esimerkiksi tietojen esittämisvelvollisuudessa, yksityiskohtaisuudessa ja soveltamisalassa. Modernisointidirektiivi pyrkii poistamaan mm. tilinpäätösdirektiivien ja IFRS-normiston väliset ristiriidat ja ajanmukaistamaan tilinpäätösdirektiivit.  

Siirtyminen IFRS-standardien soveltamiseen

Haaramon mukaan IFRS 1 Ensimmäinen IFRS-standardien käyttöönotto sääntelee tilanteita, joissa yritys soveltaa IFRS-standardeja ensimmäisen kerran. IFRS 1 edistää siirtymistä kansallisista kirjanpitovaatimuksista IFRS-standardien soveltamiseen myöntämällä tilinpäätöksen laatijalle helpotuksia, jotka ovat tilinpäätöksen laatijan valittavissa.  Käyttöönotto-standardin mukaan ensimmäistä kertaa laadittaessa IFRS-tilinpäätös ei tarvitse noudattaa muihin standardeihin liittyviä siirtymäsääntöjä tai niihin otetaan selkeästi kantaa. Haaramon mukaan määritelmä ensimmäiselle IFRS-tilinpäätökselle on seuraava:
"Ensimmäisellä IFRS-tilinpäätöksellä tarkoitetaan ensimmäistä vuositilinpäätöstä, jossa yritys ottaa IFRS-standardit käyttöön antaen nimenomaisen ja varauksettoman lausuman IFRS-standardien noudattamisesta."
Lähtökohta IFRS-raportointiin siirtymiselle on, että yrityksen on noudatettava kaikkia IFRS-standardeja, jotka ovat voimassa ensimmäisen IFRS-tilikauden päättymispäivänä. Helpotuksista huolimatta neljä vaatimusta ovat ehdottomia avaavan IFRS-taseen laadinnassa.

- Kaikki varat ja velat merkitään IFRS:n mukaisesti taseeseen.
- Taseeseen ei saa merkitä varoiksi tai veloiksi eriä, joiden kirjaamista IFRS ei salli.
- Taseen erät on tarvittaessa luokiteltava uudelleen IFRS:n mukaisesti.
- Kaikki varat ja velat on arvostettava IFRS-arvostusperiaatteiden mukaisesti.

IFRS-normistoon siirtymisessä edellytetään, että edelliseltä tilikaudelta annetaan vertailutiedot IFRS-normiston mukaisesti heti ensimmäisestä IFRS-tilinpäätöksestä lähtien.

IFRS-tilinpäätöksen ensilaatijan on raportoitava, miten siirtyminen kansallisesta normistosta IFRS-normistoon on vaikuttanut sen esittämään taloudelliseen asemaan, tuloksellisuuteen ja rahavirtoihin.
 
Täsmäytyslaskelmina edellytetään esitettäväksi ensimmäisessä IFRS-tilinpäätöksessä seuraavat siltalaskelmat:

- kansallisen tilinpäätösnormiston mukaisen oman pääoman ja IFRS-normiston mukaisen oman pääoman välillä IFRS-standardeihin siirtymispäivältä
- kansallisen tilinpäätösnormiston mukaisen oman pääoman ja IFRS-normiston mukaisen oman pääoman välillä sen tilikauden päättymispäivänä, jolta on laadittu viimeinen kansallisen normiston mukainen tilinpäätös
- kansallisen tilinpäätösnormiston mukaisen tilikauden tuloksen ja IFRS-normiston mukaisen tilikauden tuloksen välillä siltä tilikaudelta, jolta on laadittu viimeinen kansallisen normiston mukainen tilinpäätös.

Informaatiota voidaan joutua antamaan myös rahavirtalaskelmasta, jos kv. normistoa noudattaen on esitetty rahavirtalaskelmatietoja. Silloin yrityksen on raportoitava rahavirtalaskelmaan tehdyt olennaiset oikaisut. 


Muita standardin perusteella annettavia siirtymätietoja ovat rahoitusinstrumenttien uudelleenluokittelu käyvän arvon luokkiin siirtymisessä ja käyvän arvon käyttäminen edellä mainittujen aineettomien ja aineellisten omaisuuserien oletushankintamenona. Tilinpäätöksessä annetaan siis käyvät arvot luokittain sekä aikaisemmat kirjanpitoarvot.

Tavallisesti IFRS-raportointiin siirrytään niin, että siirtymävuodelta esitetään myös osavuosikatsaukset IFRS-normiston mukaisesti. IFRS 1 ei tätä edellytä, mutta jos näin toimitaan, on osavuosikatsauksissa oltava tietyt täsmäytyslaskennat. 

Laskentatoimen teoria ja IFRS -kurssilla vaaditaan osattavaksi 14 kansainvälistä tilinpäätösstandardia, kuten IAS 1 Tilinpäätöksen esittäminen, IAS 7 Rahavirtalaskelmat, IAS 33 Osakekohtainen tulos, IAS 34 Osavuosikatsaukset ja tässä kirjoituksessa osin kuvattu IFRS 1 Ensimmäinen IFRS-standardien käyttöönotto.

Ei kommentteja:

Lähetä kommentti